Перевод долга налоговые последствия для нового должника

Содержание

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Согласно соглашению о переводе долга первоначальный должник передает задолженность новому должнику при согласии кредитора. Какие проводки необходимо сделать в бухгалтерском и налоговом учете каждой организации?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В рамках перевода долга, предполагающего возврат первоначальным должником (организацией) денежных средств, уплаченных кредитору (поставщику) новым должником (организацией), как первоначальный, так и новый должники не получают экономической выгоды, подлежащей включению в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
В бухгалтерском учете рассматриваемые операции отражаются с использованием счетов 62 (60) и 76.

Обоснование позиции:

Гражданско-правовые аспекты

Взаимоотношения сторон при переводе долга (вне зависимости от характера и вида долга) регламентированы параграфом вторым главы 24 «Перемена лиц в обязательстве» ГК РФ. Под переводом долга понимается переход обязанностей по договору от должника к другому лицу, осуществленный с согласия кредитора и в надлежащей форме, в результате которого место прежнего должника в обязательстве занимает новый, при сохранении содержания самого обязательства (ст. 391 ГК РФ).
Как подчеркивает судебная практика, целью перевода долга является освобождение первоначального должника от обязательства с одновременным его возложением на нового должника при сохранении прав кредитора. При этом обязательство должно быть перенесено во всей своей юридической целостности, с сохранением обеспечений и возражений, которые могут быть связаны с долгом (постановление ФАС Поволжского округа от 10.04.2013 N Ф06-1823/13). Это означает, что, хотя при переводе долга место прежнего должника занимает новое лицо, содержание обязательства не меняется и новый должник обязан исполнить перешедшее к нему обязательство.
По смыслу п.п. 1, 2 ст. 391 ГК РФ личность должника имеет большое значение для кредитора, который, заключая договор, учитывает его имущественное положение, обязательность и другие качества, в связи с чем правомерность перевода долга связана с необходимостью получения согласия кредитора. Согласие кредитора должно быть оформлено письменно, подписано его уполномоченным лицом и с очевидностью выражать согласие на перевод долга (постановления ФАС Уральского округа от 09.08.2011 N Ф09-9992/10 и от 29.08.2007 N Ф09-7906/06-С4).
В общем случае после получения согласия кредитора и заключения соглашения о переводе долга новому должнику передаются договор, приложения к договору и копии документов, свидетельствующих о возникновении обязательства (накладные, акты приема-передачи, счета-фактуры, платежные документы и т.д.).
Пунктом 3 ст. 423 ГК РФ установлено, что договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.
В силу возмездности договора в случаях отсутствия в нем условия о цене переведенного долга должник обязан возместить новому должнику стоимость переведенного им долга (смотрите, например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 23.07.2012 N Ф01-2700/12).
С момента перевода долга выбывшее из обязательства лицо не несет ответственности за неисполнение обязательств по договору новым должником, которому с этого момента и должны предъявляться вытекающие из договора требования (смотрите, например, постановления АС Дальневосточного округа от 05.10.2015 N Ф03-4113/15 по делу N А51-4547/2015, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19.03.2014 N 08АП-157/14, ФАС Московского округа от 09.11.2007 N КГ-А40/11472-07, АС Республики Коми от 22.09.2005 N А29-206/05-1э).

Налог на прибыль

Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).
К доходам, учитываемым при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном ст. 250 НК РФ (п. 1 ст. 248 НК РФ).
Доходом для целей налогообложения прибыли на основании п. 1 ст. 41 НК РФ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 НК РФ.
В рамках перевода долга, предполагающего возврат первоначальным должником (организацией) денежных средств, уплаченных кредитору (поставщику) новым должником, первоначальный должник не получает экономической выгоды, подлежащей включению в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (смотрите также письмо Минфина России от 05.06.2015 N 03-03-06/2/32633). Соответственно, не возникает дохода и у нового должника, за исключением тех случаев, когда перевод долга предусматривает дополнительную оплату.
Отношения, возникающие в рамках перевода долга, не являются отношениями по договору займа. Вместе с тем заметим, что материальная выгода, полученная организацией от пользования беспроцентным займом, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль (смотрите, например, письма Минфина России от 09.02.2015 N 03-03-06/1/5149, от 11.05.2012 N 03-03-06/1/239, постановление Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04).

Бухгалтерский учет

В рассматриваемом случае при подписании соглашения о переводе долга (перемене лиц в обязательстве) фактически передается только задолженность перед контрагентом по договору поставки (выполненных работ). При этом ни доходов, ни расходов по данному договору в бухгалтерском учете нового должника не признается.
Согласно Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учет расчетов по договору о перемене лиц в обязательстве ведется с использованием счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», к которому может быть открыт отдельный субсчет «Расчеты по договору о перемене лиц в обязательстве».
Для отражения переданной по договору кредиторской задолженности перед заказчиком (поставщиком) предназначен счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»).
Рассматриваемые операции могут быть отражены у нового должника следующими бухгалтерскими проводками:
Дебет 76, субсчет «Расчеты по договору о перемене лиц в обязательстве» Кредит 62 (60)
— отражена «полученная» кредиторская задолженность перед контрагентом при подписании соглашения о переводе долга;
Дебет 62 (60) Кредит 51
— погашение задолженности контрагенту:
Дебет 76, субсчет «Расчеты по договору о перемене лиц в обязательстве» Кредит 51
— поступление долга от первоначального должника.
У первоначального должника проводки будут следующие:
Дебет 62 (60) Кредит 76, субсчет «Расчеты по договору о перемене лиц в обязательстве»
— отражена «переданная» кредиторская задолженность перед контрагентом;
Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты по договору о перемене лиц в обязательстве»
— перечисление «переданного» долга новому должнику.
Полагаем, что в учете нового должника вместо счетов 62 (60) могут быть использованы и соответствующие субсчета счета 76.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Перемена лиц в обязательстве;
— Энциклопедия решений. Перевод долга.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Молчанов Валерий

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Источник

Налоговые последствия для компаний, которые заключили соглашение о переводе долга

«Российский налоговый курьер», 2015, N 6

Новый должник учитывает проценты по кредиту с даты перевода долга.

Смену должника кредитор в учете по НДС не отражает.

При переводе долга физлица матвыгоды и НДФЛ не возникает.

Соглашение о переводе долга заключается в той же форме, что и основной договор с должником — в простой письменной или нотариальной (п. 4 ст. 391 и ст. 389 ГК РФ, п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59). В прошлом году вступили в силу изменения в ГК РФ, которые существенно дополнили правила перевода долга (Федеральный закон от 21.12.2013 N 367-ФЗ, далее — Закон N 367-ФЗ). Подробнее об этом читайте ниже. Новшества в гражданском законодательстве важно учитывать при отражении перевода долга в налоговом учете в 2015 г.

Буква закона. Поправки в Гражданский кодекс, которые затрагивают порядок перевода долга

С 1 июля 2014 г. перевод долга на другое лицо осуществляется с учетом следующих дополнений:

если первоначальный и новый должники не получат согласия на перевод долга у кредитора, соглашение признается ничтожным (п. 2 ст. 391 ГК РФ). Если перевод долга производится в силу закона (например, при универсальном правопреемстве, по решению суда), то согласие кредитора не требуется (ст. 392.2 ГК РФ);
по обязательствам, которые связаны с осуществлением их сторонами предпринимательской деятельности, перевод долга можно произвести по соглашению между кредитором и новым должником (п. п. 1 и 2 ст. 391 ГК РФ, п. 3 ст. 1 и ч. 1 ст. 3 Закона N 367-ФЗ);
при наличии предварительного согласия кредитора на перевод долга (например, предусмотренного договором) такой перевод считают состоявшимся в момент получения им уведомления о переводе долга (п. 2 ст. 391 ГК РФ, п. 3 ст. 1 и ч. 1 ст. 3 Закона N 367-ФЗ);
новый должник не вправе осуществить зачет встречного требования в отношении кредитора, право на который принадлежит первоначальному должнику (ст. 392 ГК РФ, п. 4 ст. 1 и ч. 1 ст. 3 Закона N 367-ФЗ);
если первоначальный должник освобождается от обязательств при переводе долга, то обеспечение исполнения обязательства, предоставленное им или третьим лицом, прекращается. Либо по соглашению сторон переходит к новому должнику (ст. 392.1 ГК РФ);
если другому лицу передаются все права и обязанности по договору, то к сделке применяют правила как об уступке требования, так и о переводе долга (ст. 392.3 ГК РФ).

Новый должник вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на проценты по кредиту, которые начислены с даты вступления в силу договора о переводе долга

Чаще всего компании переводят долг по кредитным обязательствам. В этом случае новый должник может взять на себя обязательства по погашению не только основной суммы задолженности по кредиту, но и начисленных по ней процентов.

Начисленные по долговым обязательствам проценты компания относит к внереализационным расходам (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Причем начиная с 1 января 2015 г. учесть при налогообложении прибыли можно проценты, рассчитанные по установленной в договоре ставке, нормировать проценты нужно только в том случае, если сделка является контролируемой (ст. 269 НК РФ, пп. «б» п. 17 ст. 3 и ч. 2 ст. 6 Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5-3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую НК РФ»).

Долг, который взял на себя новый должник, также является долговым обязательством. Следовательно, спорные проценты можно учесть при налогообложении прибыли (п. 1 ст. 269 НК РФ, Письма Минфина России от 20.08.2010 N 03-03-06/1/563 и от 21.05.2010 N 03-03-06/1/342).

Ведомства отмечают, что такие проценты новый должник вправе учесть в расходах только с даты, когда договор о переводе долга вступит в силу (Письма Минфина России от 22.10.2013 N 03-03-06/1/44094 и ФНС России от 05.09.2013 N ЕД-4-3/16086@). Ведь расходом признают проценты, которые начислены за время пользования деньгами (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Получается, проценты, которые кредитор начислил до оформления соглашения о переводе долга, учитывает в расходах прежний должник. А суммы, начисленные после заключения сделки о переводе долга, образуют расходы нового должника. Восстанавливать проценты, которые учтены для налогообложения прибыли, после перевода долга первоначальный должник не должен (Письмо Минфина России от 02.04.2008 N 03-03-06/2/36).

Чтобы учесть спорные проценты в расходах, их важно документально подтвердить и экономически обосновать. Так, в деле, которое рассмотрел Арбитражный суд Северо-Западного округа (Постановление от 02.12.2014 N А56-60369/2013), компания приняла на себя чужой долг безвозмездно. Контролеры посчитали, что спорные проценты по кредиту новый должник не вправе отражать в расходах. Ведь отсутствует связь таких затрат с деятельностью, направленной на получение дохода. Суд налоговиков поддержал.

Кредитор не уплачивает НДС с процентов, полученных от нового должника за просрочку погашения задолженности

Для сторон договора сам факт перевода долга не влечет обязанности начислить НДС. Но здесь важно учесть ряд нюансов.

Кредитор

Смену должника кредитор-продавец в учете по НДС не отражает. Поскольку на момент заключения соглашения о переводе долга база кредитора по этому налогу уже сформирована (п. 1 ст. 154 и пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

При этом, если новый должник вовремя не погасит задолженность, полученную от первоначального должника-покупателя по соглашению о переводе долга, на величину фактически поступивших процентов за пользование чужими средствами кредитор не начисляет НДС. С 2013 г. Минфин России и ФНС России считают, что такие суммы не связаны с оплатой товаров, работ или услуг для целей исчисления НДС (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ и Письмо от 04.03.2013 N 03-07-15/6333, доведенное до налоговых органов Письмом ФНС России от 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875@).

Первоначальный должник

НДС со стоимости приобретенных у кредитора товаров, работ или услуг первоначальный должник принял к вычету в момент совершения сделки. После перевода долга корректировать базу по НДС и восстанавливать налог не нужно (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Если первоначальный должник погашает задолженность перед новым должником зачетом встречных требований или перечислением денег, доходов и расходов при методе начисления не возникает (ст. 41 НК РФ). Если же первоначальный должник передает новому должнику товары, работы или услуги, то на дату перевода долга он начисляет «авансовый» НДС (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ) и оформляет счет-фактуру (п. 3 ст. 168 НК РФ и п. 17 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Обратите внимание! В каких случаях договор о переводе долга могут признать незаключенным

Договор считается заключенным, если стороны согласовали все существенные условия договора в необходимой форме (п. 1 ст. 432 ГК РФ). В частности, это:

предмет договора;
обязательство, из которого возник долг (ст. ст. 391 и 392 ГК РФ);
объем передаваемого долга. При этом компания вправе передать как весь долг, так и часть задолженности — только основную сумму долга, только проценты и санкции (п. 21 Обзора практики применения арбитражными судами положений главы 24 ГК РФ, приведенного в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 120). Поэтому в договоре нужно прописать, передачу какой части долга стороны согласовали. При этом размер задолженности судьи не признают существенным условием договора о переводе долга (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.01.2009 N А66-2679/2008);
период, за который переводят долг, по длящимся обязательствам. Например, если в договоре аренды не указать определенный период, за который будет уступлено право требования, суды признают соглашение о переводе долга незаключенным (п. 13 Обзора практики применения арбитражными судами положений главы 24 ГК РФ, приведенного в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 120, и Определение ВАС РФ от 28.09.2012 N ВАС-12371/12).

Нельзя перевести долг по выплате заработной платы и алиментов. Такой договор судьи признают недействительным (Постановление ФАС Центрального округа от 17.02.2010 N А35-6529/08-С21).

Новый должник

Если новый должник принимает долг от поставщика, операцию по его получению в учете он не отражает. Принять к вычету НДС по товарам, работам или услугам, которые приобрел первоначальный должник для использования их для погашения долга, новый должник не вправе. Ведь это право реализовал первоначальный должник (п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

Если же новый должник получил задолженность от покупателя товаров, работ или услуг, перечислившего аванс поставщику, можно сказать, что новый должник перечислил поставщику безденежный аванс. По давнему мнению Минфина России, при таком авансе у налогоплательщика (в данном случае нового должника) также отсутствует право на вычет НДС (Письмо от 06.03.2009 N 03-07-15/39 «О применении налоговых вычетов по авансовым платежам»). Но Пленум ВАС РФ в Постановлении от 30.05.2014 N 33 пришел к выводу, что при оплате аванса в неденежной форме покупатель имеет право на вычет НДС (п. 23 указанного Постановления).

Примечание. Проценты по обязательству, который взял на себя новый должник, можно учесть при налогообложении прибыли.

При переводе долга от физлица другой компании НДФЛ платить не нужно

В январе 2015 г. Минфин России рассмотрел ситуацию, связанную с уступкой права требования и переводом долга между организацией и физлицом (Письмо от 20.01.2015 N 03-04-06/1261). У физлица была задолженность перед организацией. Компания также должна была деньги гражданину. Физлицо уступило право требования долга перед компанией сторонней организации, переведя на нее же и свой долг перед компанией. При этом вознаграждение гражданин не получил, а причитающиеся ему деньги компания перечислила этой сторонней организации (см. схему ниже).

Перевод долга между физлицом и организацией

Физлицо, по сути, выходит из отношений — оно не получает задолженность компании, но и само не возвращает долг. Его долг погасит третья сторона, которая в свою очередь получит средства от компании. Минфин России разъяснил следующее:

«. При совершении двух взаимосвязанных сделок уступки права требования и перевода долга экономическая выгода по договору уступки права требования может определяться исходя из суммы долга, переведенного от физического лица (первоначального должника) на организацию (новому должнику). При этом экономическая выгода непосредственно от перевода долга физического лица не определяется».

Получается, по мнению финансового ведомства, в рассматриваемой ситуации перевод долга не образует объекта обложения НДФЛ.

Источник